Zaprezentowany w tabeli 42 przykład pokazuje wielostopniową analizę rentowności dla klienta NUBANK S.A. Analiza rentowności przeprowadzona zostanie z wykorzystaniem koncepcji pięciu podstawowych poziomów kosztów (PPPK) oraz z rozróżnieniem poziomu kosztów standardowych, autoryzowanych, planowanych i rzeczywistych (wykorzystanych i niewykorzystanych).
Tabela 42. Analiza wyniku finansowego klienta z wykorzystaniem założeń ZPRK standardowych
Klient Nubank S.A. jest jednym z klientów obsługiwanych przez przedsiębiorstwo usługowe z sektora nowoczesnych usług biznesowych (BPK) MULTISERVICES S.A. W świadczeniem usług telemarketingowych oraz windykacyjnych dla klienta Nubank S.A. firma wygenerowała 3 mln zł przychodów ze sprzedaży. Rzeczywisty koszt całkowity, jaki poniosło przedsiębiorstwo na rzecz klienta Nubank S.A., wyniósł 3 220 900 zł, co sprawiło, że osiągnięto stratę na poziomie zysku ze sprzedaży do tego klienta w wysokości – 220 900 zł (–7,36% rentowności).
Gdyby działalność operacyjna związana ze świadczeniem usług (telemarketingowych oraz windykacyjnych), sprzedażą, marketingiem i logistyką na rzecz klienta Nubank S.A. była poprowadzona w sposób uznany przez zarządzających za „optymalny”, koszty całkowite tego klienta powinny wynieść 2 915 000 zł (koszt standardowy całkowity), a zysk ze sprzedaży usług do klienta Nubank S.A. powinien wynieść 85 000 zł (2,83% rentowność, marża V stopnia liczona po kosztach standardowych). Różnica pomiędzy kosztami standardowymi i wyznaczonym w oparciu o nie zyskiem ze sprzedaży a kosztem i zyskiem rzeczywistym (stratą) daje szerokie pole do interpretacji.
Najpierw zinterpretujmy różnice pomiędzy kosztami autoryzowanymi a kosztami standardowymi klienta Nubank S.A. Różnice te pokazują konsekwencje finansowe będące efektem prowadzenia działalności operacyjnej w sposób odbiegający od uznanego przez zarządzających za „optymalny”, ale zakładają zużycie zasobów zgodne z ustalonymi normatywami. Ze względu na to, że działalność operacyjna dotycząca usług (telemarketingowych oraz windykacyjnych) i obsługi klienta Nubank S.A. nie była prowadzona w sposób optymalny, koszty wzrosły o 101 000 zł (wartość tę pokazują dodatnie, niekorzystne odchylenia autoryzowanego zużycia zasobów). Największe konsekwencje finansowe wskazywane są na poziomie kosztów produktu i wynikają z prowadzenia działalności usługowej w sposób odbiegający od „optymalnego” (45 000 zł, niekorzystne odchylenia autoryzowanego zużycia), np. w wyniku większej liczby wykonywanych działań usługowych (telemarketingowych oraz windykacyjnych) niż zawarto w kontrakcie, konieczności poprawiania dokumentów, korygowania itp. Istotny wpływ na wzrost kosztów miała również działalność sprzedażowa i marketingowa ujmowana na poziomie kosztów klienta (30 000 zł, niekorzystne odchylenie). Te obszary powinny zostać poddane w pierwszej kolejności analizie pod kątem ich „optymalizacji”.
W drugim kroku zinterpretujmy różnice pomiędzy kosztami planowanymi a kosztami autoryzowanymi klienta Nubank S.A. Różnica ta w wysokości 177 400 zł (niekorzystne odchylenia nieautoryzowanego zużycia zasobów) pokazuje konsekwencje finansowe będące efektem większego rzeczywistego zużycia zasobów w stosunku do ustalonego normatywnego (będącego celem) ich zużycia w działaniach oraz przez inne zasoby i obiekty kosztowe. Największe finansowe konsekwencje dotyczą kosztów poziomu produktu (136 000 zł, niekorzystne) i są efektem zwiększonego zużycia i wykorzystania zasobów usługowych (np. zespołów pracowniczych, urządzeń) w stosunku do założonych jako cel normatywów. Większe zużycie zasobów angażowanych w procesy obsługi sprzedażowej i marketingowej klienta Nubank S.A. również przełożyło się na niekorzystne odchylenie w wysokości 39 000 zł. Cele dotyczące utrzymania wydajności zasobów w działaniach usługowych oraz sprzedażowych nie zostały osiągnięte i wymagają podjęcia działań korygujących.
W trzeciej kolejności zinterpretujmy różnice pomiędzy kosztami rzeczywistymi wykorzystanymi a kosztami planowanymi klienta Nubank S.A. Różnice te (27 500 zł, niekorzystne odchylenia cenowe kosztów przypadające na wykorzystane na rzecz klienta Nubank S.A. zasoby) pokazują konsekwencje finansowe będące efektem zmiany cen zakupu, nabycia i kosztów utrzymania zasobów w stosunku do zaplanowanych w budżecie stawek ich zużycia oraz wykorzystania. Niekorzystne odchylenia zostały zidentyfikowane na wszystkich poziomach kosztów, co przyczyniło się do obniżenia wszystkich marż pokrycia kosztów. Przedstawiona sytuacja pokazuje, że cele kosztowe nie zostały osiągnięte w żadnym z poziomów kosztów przedsiębiorstwa.
Ze względu na to, że do klienta Nubank S.A. nie przypisano żadnych kosztów niewykorzystanych zasobów, to marża V stopnia jest jednocześnie zyskiem z jego sprzedaży (strata –220 900, –7,23% rentowności).
Zaprezentowany w przykładzie zakres kosztów standardowych, autoryzowanych, planowanych i rzeczywistych dla klienta Nubank S.A. w powiązaniu z koncepcją pięciu podstawowych poziomów kosztów stanowi doskonały przyczynek do rozpoczęcia ukierunkowanej analizy, której celem jest osiąganie doskonałości operacyjnej w przyszłości. Ponieważ analiza ta może być wykonana również na poziomie poszczególnych działań i zasobów usługowych i sprzedażowych, istotnie zwiększa to możliwości interpretacyjne informacji wynikowej.