Przykład w tabeli 41 pokazuje wielostopniową analizę rentowności dla produktu Tablet White DY 10”. Analiza rentowności przeprowadzona zostanie z wykorzystaniem koncepcji pięciu podstawowych poziomów kosztów (PPPK) oraz z rozróżnieniem poziomu kosztów standardowych, autoryzowanych, planowanych i rzeczywistych (wykorzystanych i niewykorzystanych).
Tabela 41. Analiza wyniku finansowego produktu/usługi z wykorzystaniem założeń ZPRK standardowych
Produkt Tablet White DY 10’’ jest jednym z produktów wytwarzanych przez przykładowe przedsiębiorstwo produkcyjne ATP Computers S.A. W związku ze sprzedażą tabletu firma wygenerowała 1 mln zł przychodów ze sprzedaży. Rzeczywisty koszt całkowity, jaki poniosło przedsiębiorstwo na rzecz produktu Tablet White DY 10’’, wyniósł 909 420 zł, co pozwoliło na osiągnięcie faktycznego zysku ze sprzedaży tego produktu w wysokości 90 580 zł (9,06% rentowności).
Gdyby działalność operacyjna związana z wytwarzaniem, sprzedażą, marketingiem i logistyką produktu Tablet White DY 10’’ była poprowadzona w sposób uznany przez zarządzających za „optymalny”, koszty całkowite tego produktu powinny wynieść 880 000 zł (koszt standardowy całkowity), a zysk ze sprzedaży produktu Tablet White DY 10’’ powinien wynieść 120 000 zł (12% rentowność, marża V stopnia liczona po kosztach standardowych). Różnica pomiędzy kosztami standardowymi i wyznaczonym w oparciu o nie zyskiem ze sprzedaży a kosztem i zyskiem rzeczywistym daje szerokie pole do interpretacji.
Najpierw zinterpretujmy różnice pomiędzy kosztami autoryzowanymi a kosztami standardowymi produktu Tablet White DY 10’’. Różnice te pokazują konsekwencje finansowe będące efektem prowadzenia działalności operacyjnej w sposób odbiegający od uznanego przez zarządzających za „optymalny”, ale zakładają zużycie zasobów zgodne z ustalonymi normatywami. Ze względu na to, że działalność operacyjna dotycząca produktu Tablet White DY 10’’ nie była prowadzona w sposób optymalny, koszty wzrosły o 30 750 zł (wartość tę pokazują dodatnie, niekorzystne odchylenia autoryzowanego zużycia zasobów). Największe konsekwencje finansowe wskazywane są na poziomie kosztów produktu i wynikają z prowadzenia działalności produkcyjnej w sposób odbiegający od „optymalnego” (15 000 zł, niekorzystne odchylenia autoryzowanego zużycia), np. w wyniku większej liczby przezbrojeń i produkowania w krótkich seriach. Istotny wpływ na wzrost kosztów miała również działalność sprzedażowa, logistyczna i marketingowa ujmowana na poziomie kosztów klienta (10 000 zł, niekorzystne odchylenie). Te obszary powinny zostać poddane w pierwszej kolejności analizie pod kątem ich „optymalizacji”.
W drugim kroku zinterpretujmy różnice pomiędzy kosztami planowanymi a kosztami autoryzowanymi produktu Tablet White DY 10’’. Różnice te (–3 380 tys. zł, korzystne odchylenia nieautoryzowanego zużycia zasobów) pokazują konsekwencje finansowe będące efektem innego rzeczywistego zużycia zasobów w stosunku do ustalonego normatywnego (będącego celem) ich zużycia w działaniach, przez inne zasoby i obiekty kosztowe. Największe finansowe konsekwencje dotyczą kosztów poziomu produktu
(–10 tys. zł, korzystne) i są efektem zmniejszonego zużycia surowców i wykorzystania zasobów produkcyjnych w stosunku do założonych jako cel normatywów. Zwrócić uwagę należy, że korzystne (ujemne) odchylnia nieautoryzowanego zużycia zasobów w kosztach poziomu produktu oznaczają, że rzeczywiste zużycie surowców oraz wykorzystanie zasobów produkcyjnych (np. pracowników, maszyn, mediów) zostało osiągnięte na poziomie poniżej normatywów. Cel w tym zakresie został osiągnięty.
W trzeciej kolejności zinterpretujmy różnice pomiędzy kosztami rzeczywistymi wykorzystanymi a kosztami planowanymi produktu Tablet White DY 10’’. Różnice te (2050 zł, niekorzystne odchylenia cenowe kosztów przypadające na wykorzystane na rzecz produktu zasoby) pokazują konsekwencje finansowe będące efektem zmiany cen zakupu, nabycia i kosztów utrzymania zasobów w stosunku do zaplanowanych w budżecie stawek ich zużycia oraz wykorzystania. Korzystne odchylenia cenowe zostały wypracowane w obszarze kosztów poziomu produktu (rzeczywiste koszty jednostkowe zasobów produkcyjnych były niższe od zaplanowanych w budżecie). Zwiększyło to marżę I stopnia do poziomu 40,7%. Na pozostałych poziomach kosztów odchylenia te mają wartość dodatnią (niekorzystne) tak, że łącznie dla wszystkich poziomów wynoszą 2050 zł (dodatnie, niekorzystne). Przedstawiona sytuacja pokazuje, że cele kosztowe zostały osiągnięte w obszarze kosztów poziomu produktu (wytworzenia), a w pozostałych obszarach cele te nie zostały osiągnięte.
Ze względu na to, że do produktu Tablet White DY 10’’ nie przypisano żadnych kosztów niewykorzystanych zasobów, to marża V stopnia jest jednocześnie zyskiem z jego sprzedaży.
Zaprezentowany w przykładzie zakres kosztów standardowych, autoryzowanych, planowanych i rzeczywistych dla produktu Tablet White DY 10’’ w powiązaniu z koncepcją pięciu podstawowych poziomów kosztów stanowią doskonały przyczynek do rozpoczęcia ukierunkowanej analizy, której celem jest osiąganie doskonałości operacyjnej w przyszłości. Ponieważ analiza ta może być wykonana również na poziomie poszczególnych działań i zasobów produkcyjnych, istotnie zwiększa to możliwości interpretacyjne informacji wynikowej.