Mając na uwadze problem zarządzania strategią oraz komunikowania strategii do wszystkich szczebli organizacji, nie sposób pominąć strategicznej karty wyników [Kaplan i Norton 2001], która w wielu przedsiębiorstwach stanowi podstawowe narzędzie zarządzania strategicznego.
Cele i mierniki finansowe w strategicznej karcie wyników rozpatrywane są z punktu widzenia czterech istotnych perspektyw: finansowej, klienta, procesów wewnętrznych oraz rozwoju. Celem niniejszego rozdziału nie jest przedstawianie szczegółowych założeń strategicznej karty wyników, lecz jedynie pokazanie koncepcji jej integracji z zasobowo procesowym rachunkiem kosztów (rysunek 8). Strategiczna karta wyników odpowiada na zasadnicze pytanie: Jakich zasobów wiedzy, zdolności i systemów potrzebować będą pracownicy (perspektywa uczenia się i rozwoju), by wprowadzać innowacje oraz by nabywać pożądane, z punktu widzenia strategii, umiejętności i niezbędną sprawność organizacyjną (perspektywa procesów wewnętrznych), aby firma mogła zaoferować rynkowo określoną wartość (perspektywa klienta), co będzie prowadziło do wyższej wartości dla akcjonariuszy (perspektywa finansowa) [Kaplan i Norton 2007, s. 46].
ZPRK a perspektywa finansowa
W perspektywie finansowej wyznaczane są cele, których osiągnięcie ma doprowadzić do wzrostu wartości dla akcjonariuszy. Cele te mogą być osiągane za pośrednictwem strategii wzrostu przychodów i/lub strategii wzrostu wydajności [Kaplan i Norton 2007, s. 47]. Mierniki dostarczane z ZPRK dotyczące kosztów i rentowności liczone, w oparciu o uzasadnione do poniesienia koszty (budżety elastyczne) wyznaczają cele finansowe dla zarządzających, a w wariancie ZPRK standardowych wyznaczają cel w postaci osiągnięcia zyskowności przy założeniu prowadzenia działalności przedsiębiorstwa w sposób uznany za „optymalny”. Rozwinięcie tych wskaźników do poziomu klientów, segmentów klientów, produktów oraz grup produktowych wnosi również wkład w ustalanie celów dotyczących zwiększenia rentowności i zyskowności będących efektem odpowiedniego kształtowania struktury oferowanych produktów i usług oraz struktury portfela obsługiwanych klientów.
ZPRK a perspektywa klienta
Jednym z podstawowych celów zasobowo-procesowego rachunku kosztów jest odzwierciedlenie zróżnicowanej kosztochłonności dostarczania poszczególnym klientom różnych kombinacji portfela wytwarzanych produktów oraz towarzyszących im usług logistycznych, sprzedażowych i marketingowych. Oznacza to, że rachunek ten, wspierając wyznaczanie celów dotyczących kształtowania rentownej struktury produktów, usług i klientów oraz celów dotyczących kosztów oraz rentowności zarówno produktów, usług, jak i klientów przedsiębiorstwa, jest w stanie skonfrontować wartość dostarczaną na rynek z kosztem jej dostarczenia. Ponadto mając na uwadze, że informacje te doprowadzone są do poziomu poszczególnych produktów kupowanych przez określonych klientów (kombinacja produkt ⇒ klient), łatwo można wyobrazić sobie możliwości zdekomponowania tych celów w dół struktury organizacyjnej.
Rysunek 8. Integracja strategicznej karty wyników (BSC) oraz zasobowo-procesowego rachunku kosztów
Źródło: Na podstawie [Kaplan i Norton 2007, s. 46]
ZPRK a perspektywa procesów wewnętrznych
Procesowa część zasobowo-procesowego rachunku kosztów wskazuje, że jest on źródłem wyznaczania i monitorowania osiągania celów dotyczących zasad organizacji, kosztów oraz efektywności zarówno procesów podstawowych, wspierających, jak i zarządczych. Możliwości wykorzystania tego rachunku kosztów w procesowej części strategicznej karty wyników są ogromne i wynikają z faktu kalkulowania kosztów realizowanych procesów zarówno w oparciu o koszty rzeczywiste, jak i standardowe, autoryzowane oraz planowane (budżety elastyczne). Tym samym zapewniona jest szczegółowa analiza odchyleń pozwalająca na interpretowanie zmian wynikających z rzeczywiście realizowanych procesów w stosunku do założonych celów osiągania doskonałości operacyjnej.
ZPRK a perspektywa uczenia się i rozwoju
Zasobowa część koncepcji ZPRK istotnie wspiera wyznaczanie celów dotyczących kosztów, dostępności oraz wykorzystania zarówno zasobów podstawowych, jak i wspierających. Szczegółowy sposób ujmowania kosztów do poziomu jednorodnych zasobów pozwala na wykorzystanie ZPRK do wyznaczania celów i monitorowania ich wykonania na wszystkich szczeblach struktury organizacyjnej. Cele wyznaczane i mierzone przez zasobowo-procesowy rachunek kosztów w obszarze zasobów mogą dotyczyć: poziomu kosztów, dostępności i wykorzystania zasobów, elastyczności kosztów zasobów oraz utrzymywanego poziomu kosztów gotowości i niewykorzystanych zasobów. Ponadto wyznaczając cele kosztowe w postaci budżetów elastycznych, obliczanych z wykorzystaniem pozycji kosztów standardowych, autoryzowanych i planowanych, ZPRK zapewnia zaawansowaną analizę odchyleń tych kosztów w stosunku do poniesionych kosztów rzeczywistych.